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会计信息失真的现状及法律规制



作者:庞琬琦



  摘 要:会计信息失真现象是现实生活中普遍存在的,它困扰会计界多年,是会计领域的“顽症”,它往往导致国有资产的流失,国家税收的大额减少,严重影响社会的经济秩序,同时给国家宏观调控带来了阻碍,削弱了会计管理的效力。由于会计信息失真,引发了社会各界对会计信息的不信任,严重地影响了国家的经济发展。因此,防治和杜绝会计信息失真现象的发生是经济领域的学者迫切研究、探索和管理者亟待解决的问题。在此背景下从法学的角度对会计信息失真的现状进行分析,科学客观的对我国目前会计信息披露的法律规制问题进行评价。同时结合国内外对该项问题的研究和经验成果,来完善我国针对会计信息虚假披露的法律法规是大有裨益的。


  关键词:会计信息失真;会计法;会计信息披露; 法律责任



  随着经济全球化以及我国市场经济发展速度的逐渐加快,会计对我国各个领域的影响也是日益广泛。而会计信息作为会计的一种表达方式,人们对它的依赖程度也逐渐加深。会计信息作为会计主体经营活动和经营成果的重要反映,对相关行业的建设和发展有着至关重要的作用。它是会计从业者了解和运用专业知识的基石和引路者,也是非会计从业人员了解行业、企业、机构财务状况唯一的途径和方法。相反,会计信息失真会导致国有资产的流失,国家税收的大额减少,严重影响社会的经济秩序,同时给国家宏观调控带来了阻碍,削弱了会计管理的效力,更会严重影响国家的经济发展。


  会计信息失真问题是一个国际化、广泛性的问题。随着全球经济的高速发展,一些不健康的经营模式逐渐浮出水面,21世纪初美国安然公司作为世界上最大的能源、商品和服务公司之一宣告破产,其被揭露的幕后交易和资金流转使整个世界哗然,也将会计信息失真现象进一步推到社会经济的风口浪尖。还有我国近几年出现的“大庆联谊事件”、“银广夏事件”也充分证明了会计信息失真现象在我国也是广泛存在,并且危害极大。



  1.会计信息失真问题的相关研究


  会计信息失真,是指会计核算的依据不真实或会计信息所反映的财务状况和经营成果虚假,不符合实际情况。现代会计发源于英国工业革命,而后又在美国广泛应用和发展。美国是目前世界市场规模最大功能最强的国家,也是对于会计信息失真问题法律制度最为完善的国家。而事实上,早在1929年之前,美国对于会计信息披露问题并没有加以监管和干预,也没有相关法律、政策的约束,当时的会计主要目的是为了经营者的利益着想,很少考虑其他利益相关人的需要。直到1929年华尔街股市的大崩溃引发了美国长达5年的经济大萧条。美国当局才深刻意识到会计信息披露规范的重要性,并开始着手对这一问题进行法律控制,弥补之前的法律漏洞。分别于1933年和1934年颁布了《证券法》和《证券交易法》,要求会计人员按照公认的会计准则编制会计报表并向证券交易委员会进行登记和公布,大大约束了会计信息形成的程序,确保了其质量的真实性。同时,美国率先建立了统一的会计准则来规范企业的会计实务,使会计信息应用者和相关人及政府部门可以更明了的看懂财务报表,并能够直接进行横向或纵向的数据分析,更有利于做出相应决策。“会计准则不仅是会计工作应遵循的指南,也是注册会计师实施审计的判断标准,从而保证会计信息质量。”[1]在“安然事件”之后,美国更是加大力度完善会计制度,主要包括:“一是设立会计监督委员会;二是改革审计制度,明确分开审计与会计咨询业务;三是研究开放费用的会计处理原则应有明确规定;四是员工股票期权费用的会计处理应有明确规定;五是制定详细的会计规定,减少公司会计报表的可操纵性。”[2]


  英国作为会计行业的开辟者,在1844年颁布了英国会计史上重要的一部法律《公司法》,该法律对会计、审计制度作了规范,并且对会计和审计人员资格进行了限制。而随后在英国,会计的发展并没有在美国发展的完善,在20世纪30年代由于经济危机的影响,英国开始向美国学习会计法律规制的问题。


  日本作为大陆法系法律制度的代表国家,其有关会计的法律也经历了一系列不断地修正和完善。早期日本的会计制度受到德国的影响,主要维护债权人的利益,随着第二次世界大战的结束,日本会计制度的建设也开始学习美国会计制度,并参照美国所出台的法律制定了符合自己国情的《证券交易法》。按规定,公司发行有价证券或上市时,应提出有价证券申请书和有价证券告知书。后者强制规定必须附该公司的会计财务报表,同时规定必须强制性的附有日本注册会计师或审计事务所出具的审计报告。[3]


  国内有学者认为,会计信息失真情况的出现和会计信息产权息息相关。对于不同的利益相关人来说,对会计信息的掌握情况相当于对利益的掌握情况。而现有的会计法律制度没有严格要求会计信息的质量,也诱导了会计信息严重失真情况的发生。


  也有学者认为,会计舞弊的情况是人们趋利避害行为的自然结果。应该从法律上监管、预防、发现、追究,一环扣一环,完善体系制度。也要禁止会计和审计业务的连体,应当实行审计轮流制。可以从加强职业道德、加大法律约束、法律力度、加强完善内部管理 、加强会计信息的审计监督、加强违法处罚力度、加大会计违法成本、对会计从业人员的选拔严格要求等角度针对会计信息故意性违法失真问题进行防范。


  目前我国已经基本建立了符合我国当代国情以及当前市场经济为大背景的会计法律体系。《会计法》《审计法》《注册会计师法》《会计准则》《审计准则》、《公司法》《证券法》等法律法规对会计行为做出了明确的规定。同时民法、刑法中也相关的辅助规定。早在1985年我国就出台了《会计法》,随后经过了了1993年、1999年两次修改。其中对会计信息企业内部核算、管理方面有着明确的规定,也对会计人员的职业道德做出了要求。而《审计法》《公司法》等法律则是从各个不同的角度分别对会计信息管理进行了规制。比如,会计信息披露中的招股书、年度报告等制度进行了细化,也在审计上提出了很高的要求。同时规定了违反法律应当负担的 责任和付出的代价。



  2.我国会计信息失真现象的现状


  依据《中华人民共和国会计法》,2011年5月至10月,财政部组织驻河北、山西、浙江、福建、厦门、山东、河南、湖南、宁夏等九省(自治区、计划单列市)财政监察专员办事处对中国人民财产保险股份有限公司所述的10家分公司2010年度会计信息质量进行了检查。发现在会计核算方面存在着违规问题。分别体现在会计核算不实、固定资产管理不规范、和职工薪酬管理不规范等问题上。其中浙江、杭州、河南、湖南分公司少计收入818.52万元;宁夏分公司少计利润483.1万元;河北、山西、厦门分公司推迟确认部分保费及其他收入。对上海浦东发展银行股份有限公司会计信息质量检查结果也不尽如人意。上海、广州等地会计核算制度不符合规定;南昌、成都分行费用核算不实377.04万元。在此次会计监督检查工作中,各地财政部门共检查发现违规问题金额552.29亿元,查补税款9.11亿元。对单位罚款3875.52万元,对193名直接责任人员给予了罚款、吊销会计从业资格证书等行政处罚。


  现阶段企业会计信息失真有以下几种情况:(1)提供虚假业绩,欺骗投资人。部分企业多计收入、少计费用蓄意会计造假,使年终财务报表表面看上去光鲜,其实是虚盈实亏,会计信息严重不实,不仅给投资方带来误导,也使得社会经济环境恶性循环,导致投资者的不信任。(2)重心只落在会计核算上,在内部控制环节极其薄弱。(3)为少交税款,虚增企业成本,实则偷逃税金的违法行为。(4)会计师事务所审计不严格、不准确。[4]


  会计信息失真现象已经与日俱增,究其原因有以下几种:一是企业管理层结构有缺陷。一般体现在有现代企业制度的形式,而董事会、经理会、监事会等机构并没有发挥实质的作用,导致民主化成为摆设,决定权掌握在少数人手上,管理机构没有做到有效的监督作用,使企业重大决策有失公平。二是会计制度不先进。会计制度决定了会计信息如何运算而来,如今经济在迅速发展,资源的形式日益更新多种多样,而会计制度并没有推陈出新,用原有的会计制度和核算方法来要求新时代下的经济运营显然是不科学的。三是我国有关法律多是作了授权性的规定,但又对如何运用没有做约束,这使得被授权者有太大的自主空间,导致不公平不公正的执法行为也屡见不鲜。四是法律处罚力度薄弱。对单位和负责人的处罚力度过轻导致法律威慑效果较弱,使违法成本低于违法收益,才使得会计信息失真现象无法遏制。五是执法主体规定不合理。在实际情况下,对违法责任人有行政处罚权正是其所在的单位,这就形成了“自己管自己”的现象,导致处罚效果并不明显存在包庇的情况。



  3.解决会计信息失真的法律思考


  目前世界各国都充分认识到会计信息失真给国家经济带来的严重危害。于是众多国家也开始通过各种渠道和方式打击会计信息失真现象。如何解决这一问题,国内外实务界、理论界都对此进行了深入的研究,但多数是从经济学、会计学或者社会学的角度进行探讨。本文试从法学的角度,结合国外会计信息披露的法律建设的经验,对会计信息失真问题解决提出以下几点思考。


  一是调整完善《会计法》中相关概念的界定,加强会计的内部控制。《中华人民共和国会计法》第一条规定:“为了规范会计行为,保证会计资料真实、完整,加强经济管理和财务管理,提高经济效益,为维护社会主义市场经济秩序,制定本法。”在条文中虽然提到“保证会计资料真实、完整”,却并没有给出一个具体的标准。这导致不同行业、专业与非专业人士之间对“真实、完整”的界定出现偏差,即会计行业遵循程序合法性,就是说会计从业人员只要严格按照会计规则进行核算无论结果是否与客观事实相一致,都认为是合法的。而从法学界的角度讲,会计信息是否真实要从结果来看,更强调结果合法性。因为非会计从业人员往往不懂得会计核算的方式,不能要求他们从程序的角度来看财务报表,他们只能从结果中直观的获取会计运算的结果。因此,应该从法律的角度具体规定一个明确的标准来界定“真实、完整”。


  另外,会计是一个企业的内部管理活动,应当以企业的经营目的、和长期健康发展为目标,不仅仅局限于对财务的核算,也应该承担起控制财务合理运营的责任。因此应该从法律入手增加会计内部控制模式,才能使会计职能完整的发挥作用。


  二是完善会计行政责任的不足。沿袭早起我国对会计责任的认定规则,受政治和经济环境影响,我国以行政责任为主,刑事、民事责任为辅。由于早起规制会计信息披露行为多以公法为主,因此在《会计法》《公司法》《证券法》等法律法规中存在很多有关会计行政责任的规定。从不同角度、甚至同一角度规定会计行为,导致法律法规之间存在分歧、冲突和重复,简单地讲就是没能统一协调规划各法针对会计行政责任的规定。例如,《会计法》第四十二条中对“私设会计账簿”的行为进行了规定:“由县级以上人民政府财政部门责令限期改正,可以对单位并处三千元以上五万元以下的罚款;对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员,可以处二千元以上二万元以下的罚款。”而《公司法》第二百零一条规定:“公司违反本法规定,在法定的会计账簿以外另立会计账簿的,由县级以上人民政府部门责令整改,处以五万元以上五十万元以下罚款。”可见,对同一会计违法行为出现了两种不同的处罚额度。同时,不仅是法律条文的交叉,在执法过程中,由于对会计的监管部门太多,导致重复执法的现象也经常发生。因此,统一各法中对会计行为行政责任的规定是一项刻不容缓的任务。可以合理运用司法解释,将各法中相同方面的内容进行细致的分类,规定出具体的使用条件,避免法条竞合的现象再次发生。


  三是完善会计刑事责任的不足。在承担刑事责任时,犯罪主体作为会计违法行为的刑事责任承担者,应当有严格的规定。在《会计法》第四十六条中:“单位负责人对依法履行职责、抵制违反本法规定行为的会计人员以降级、撤职、调离工作岗位、解聘或者开除等方式实行打击报复,构成犯罪的,依法追究刑事责任。”同时,在《刑法》第二百五十五条中规定:“公司、企业、事业单位、机关、团体的领导人,对依法履行职责、抵制违反会计法、统计法行为的会计、统计人员实行打击报复,情节恶劣的,处三年以下有期徒刑或者拘役。”可见,对于同一违法行为,《刑法》中的犯罪主体比较广泛是单位的领导人,而《会计法》中只规定了单位负责人,一般来说就仅仅是行政负责人。这就出现了犯罪主体规定不一致的情况。如果仅按照《会计法》中对单位负责人进行处罚,就使得其他领导人有钻法律空子的可能。因此,此处笔者建议扩大犯罪主体的范围,调整适用程度。


  四是完善会计民事责任的不足。如前所述,受早期政治体制和经济环境影响,我国会计责任主要通过行政责任,和刑事责任进行体现,而忽略民事责任。也就是说更强调从公法上对会计违法行为进行定罪、处罚,而私法领域则发展缓慢。过少针对违法行为进行民事赔偿,导致大大降低了会计违法成本,使得不法经营者们乐此不疲地进行着会计违法行为。《会计法》从1985年实施以来又经过了两次修改,但很遗憾,都未能在民事责任方面进行加强。同样,民事责任在《公司法》、《证券法》上也未能得到重视。在当下市场经济迅速发展的时代,平等主体之间的交易问题反而应该以私法为重,这也对规范民事责任提出了更高的要求。司法中,用刑事定罪、行政处罚来全权代替民事赔偿是不科学、不平衡的。而当人们意识到民事责任重要性的时候才发现无法可依是目前我国相关法律最大的漏洞。会计信息失真是会计主体从事民事行为时违反法定义务的行为,因此会计民事责任应当归属于侵权责任。会计信息的虚假披露带来的损失应该以实际发生的损失为标准来计算。首先应明确责任主体和对象。在经营活动中,受托进行会计核算的主体就应该是会计民事责任人,而委托进行会计核算得以让则应为责任对象。其次,由于我国经济的多样化,责任主体不同归责方式也应有所区别,根据法律主体的不同来适用过错责任和无过错责任是很有必要的。最后,要强调因果关系。应当结合行为人的行为与损害结果之间的联系来判断会计法律责任承担与否。



  经济在发展,经济体制也逐步多元化。法律虽然有着滞后性的弊端,但也在无数的社会经验推动下不断地前进。对于控制会计信息失真现象的产生,我们任重道远。



参考文献:


  [1] 苏慧玲.浅谈西方国家会计信息失真[J].科学只有,2007(5).


  [2] 仇俊林,范晓阳.企业会计信息失真问题研究[M].北京:人民出版社2006年版.


  [3] 吴建斌.日本公司法规范[M].北京:法律出版社,2003.


  [4] 《中华人民共和国财政部会计信息质量检查公告》,2003(1).


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